LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE
Ha emesso la seguente sentenza sull'appello n. 548/11, depositato
il 25 gennaio 2011, avverso la sentenza n. 76/03/2010, emessa dalla
Commissione tributaria provinciale di Milano;
Contro: Ag. Entrate Direzione provinciale 1 di Milano, proposto
dal ricorrente: Meliorfactor S.p.a., L.R. Tarquinii Pasquale, Via
Gaetano Negri 10 - 20123 Milano, difeso da: Verna Giuseppe presso
Studio Verna-Vaglieri-Restelli C.so Di Porta Vittoria 18 - 20122
Milano.
Atti impugnati:
silenzio rifiuto istanza rimb. IRES 2004;
silenzio rifiuto istanza rimb. IRES 2005;
silenzio rifiuto istanza rimb. IRES 2006;
silenzio rifiuto istanza rimb. IRES 2007.
Ordinanza sul ricorso in appello del dottor Giuseppe Verna,
difensore della societa' Meliorfactor S.p.a., con sede in Milano, Via
Borromei n. 5, cod. fisc. 03330280961, elettivamente domiciliata -
20122 in Milano, Corso Italia n. 6, presso lo studio Verna societa'
professionale di S. Vaglieri, G. Vema. S. Verna, dottori
commercialisti, e della Dottoressa Restelli ragionere commercialista,
societa' semplice, come da procura speciale alle liti apposta in
calce al ricorso introduttivo 20 marzo 2009, conferita per ogni
ordine e grado del presente processo tributario.
Contro Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale 1 di Milano.
Per la riforma della sentenza n. 76 in data 22 febbraio 2010,
depositata in data il 26 febbraio 2010, emessa dalla Commissione
tributaria provinciale di Milano Sez. 3 - Rimborso IRES - anno
d'imposta 2004, 2005 e 2006, con richiesta di dubbi di legittimita'
costituzionalita' della indeducibilita' dell'IRAP dall'imponibile
IRES - sfavorevole al contribuente.
Visto il ricorso in appello;
Visti gli atti tutti di causa;
Udito, nella pubblica udienza del giorno 7 ottobre 2011, il
relatore Dott. Vaifro Piacentini. Udito, per la societa' appellante,
il Dottor Verna Giuseppe;
Udito, per l'Agenzia appellata, il dott. Fabio Bopri;
Fatto e svolgimento del processo
1. - Con domanda presentata il 26 novembre 2008 la Meliorfactor
spa di Milano chiedeva all'Agenzia delle entrate di Milano 1 il
rimborso di IRES per € 51.554, pagata per i periodi d'imposta 2004 -
2006. Sosteneva la Societa' che detto importo non era dovuto in
quanto, prima, aveva dedotto interamente il costo del lavoro dal
reddito d'impresa e, poi, lo aveva dovuto riprendere a tassazione
nella misura del 5,25% a causa dell'indeducibilita' dell'IRAP,
disposta dall'art. 1, comma 2, d.lgs. n. 446 del 1997. Tale
indeducibilita', secondo la circostanziata esposizione dell'istante.
doveva ritenersi in contrasto con i principi di uguaglianza, di
capacita' contributiva e di tutela del lavoro e quindi con gli
articoli 3, 53 e 35 Cost.
2. - A seguito del silenzio-rifiuto alla restituzione
dell'imposta, frapposto dall'Agenzia delle entrate, il 20 marzo 2009
la Meliofactor presentava ricorso alla Commissione provinciale di
h/filano, sviluppando gli stessi motivi esposti nella domanda
avanzata in via amministrativa; concludeva chiedendo il rimborso di
€ 51.554 oltre interessi, «previa rimessione degli atti alla Corte
costituzionale ed accoglimento del dubbio di costituzionalita'
dell'art. 1, comma 2, d.lgs. n. 446/1997 per contrasto con gli artt.
3, comma 1 e 53, comma 1, Cost., nella misura in cui la norma porti
alla parziale indeducibilita' di costi che sono invece deducibili ai
fini dell'imposta personale sul reddito d'impresa, nonche' con l'art.
35 Cost., nella misura in cui la norma costituisca un ostacolo
all'impiego del lavoro quale fattore di produzione».
Nell'atto di costituzione in giudizio del 18 novembre 2009
l'Agenzia resistente, senza contestare i dati numerici indicati dalla
ricorrente, spiegava le modalita' per richiedere il rimborso
dell'IRES calcolata sul 10% dell'IRAP pagata per gli anni 2004-2006,
in ottemperanza all'art. 6 d.l. 29 novembre 2008, n. 185, conv. con
legge 28 gennaio 2009, n. 2, ed affermava che l'unico effetto
dell'istanza di rimborso, presentata dal ricorrente il 28 novembre
2008, era «quello di fissare a tale data il termine di 48 mesi utili
per richiedere il rimborso ai sensi dell'art. 38 d.P.R. n. 602/73».
La Meliofactor con memoria del 28 gennaio 2010 affermava che la
nuova norma non aveva sopito i dubbi di costituzionalita' in quanto
il criterio forfetario di deduzione in tanto poteva essere ammesso
quale espressione di discrezionalita' del legislatore, in quanto il
forfait adottato non si fosse discostato in misura rilevante dalla
realta' che si voleva rappresentare. Ribadiva quindi la domanda
presentata nel ricorso, dato che il dubbio di costituzionalita'
dell'art. 1, comma 2, d.lgs. n. 446/1997, era rimasto anche dopo la
parziale modifica introdotta con il d.l. n. 185.
3. - La Commissione provinciale respingeva il ricorso,
condannando la Meliofactor al pagamento delle spese di soccombenza,
liquidate in € 2000, sulla base di cinque motivi.
Per maggiore chiarezza di esposizione, i suddetti motivi sono qui
indicati ponendo di seguito, in sintesi, le contestazioni mosse
nell'appello.
I. «La questione di legittimita' costituzionale dell'art. 1,
comma 2, d.lgs. n. 446/97, sollevata nel ricorso, deve ritenersi
superata per effetto della novella normativa introdotta con l'art. 6,
d.l. n. 185/08»
Secondo la Meliorfactor la deduzione forfetaria, successivamente
disposta dal legislatore, e' disposizione anch'essa di dubbia
costituzionalita' che da' luogo ad un rimborso inferiore alla
deduzione analitica.
II. «La Corte cost., in ragione dell'intervenuto mutamento della
disciplina, ha disposto la restituzione degli atti alle Commissioni
Tributarie rimettenti, perche' operino una nuova valutazione della
rilevanza e della non manifesta infondatezza della questione».
Osserva l'appellante che e' prassi della Corte costituzionale, in
presenza di una norma sopravvenuta, rimettere gli atti ai giudici
rimettenti per una nuova valutazione ed una eventuale nuova
trasmissione a se stessa, salvo che la questione sia manifestamente
infondata, nel qual caso dichiara subito tale infondatezza.
III. «I dubbi proposti dal ricorrente con riferimento al d.l. n.
185/2008 integrano una questione nuova e diversa, e le relative
doglianze costituiscono nuovi motivi di ricorso, la cui proposizione
non e' consentita dalla vigente disciplina del contenzioso
tributario».
Osserva la Meliofactor che le modifiche apportate dalla nuova
legge sono invocate dal Giudice per dare torto al contribuente, ma
assurdamente questi non potrebbe censurarle sul piano costituzionale
perche' cosi' facendo introdurrebbe una domanda nuova.
IV. «Secondo costante giurisprudenza costituzionale
individuazione degli oneri deducibili e dei singoli fatti espressivi
della capacita' contributiva, nonche' la definizione del regime
giuridico tributario del fatto assunto come presupposto
dell'imposizione rientrano nella discrezionalita' del legislatore».
Ribatte la Meliofactor che «mai la Corte costituzionale ha
affermato che, nella determinazione del reddito imponibile, il
legislatore puo' non riconoscere la deducibilita' di un fattore
essenziale per la produzione del reddito stesso, salva la necessita'
di evitare possibili evasioni fiscali o la deduzione di spese anche
solo in parte non inerenti, cosa che non si verifica per il costo del
lavoro.».
V. «Il criterio della deducibilita' riconosciuta in via
forfettaria non puo' ritenersi ne' irragionevole, ne' suscettibile di
dare adito a disparita' di trattamento».
L'appellante cita quattro pronunce della Corte costituzionale
secondo cui la determinazione forfettaria e' legittima, ma deve avere
un collegamento sufficientemente rappresentativo con la realta' che
con il forfait si vuole rappresentare.
L'Agenzia, costituitasi in questo grado di giudizio, ha
incentrato la sua replica principalmente su tre argomenti: I) la
Corte costituzionale ha gia' dichiarato infondato i dubbi con le
ordinanze n. 258 del luglio 2009 e n. 242 dell'agosto 2010; II) il
legislatore gode di' ampia discrezionalita' nel determinare i costi
deducibili; III) le imposte sono di norma sempre indeducibili. Ha
chiesto quindi che la domanda fosse dichiarata infondata con vittoria
di spese.
Ha ribattuto l'appellante che le due ordinanze hanno dichiarato
inammissibili e non infondati i dubbi di costituzionalita' in quanto
i giudici rimettenti non avevano esaminato se i dubbi persistevano o
no dopo l'entrata in vigore del rimborso forfettario; che la
discrezionalita' del legislatore e' ampia nell'individuare il
presupposto d'imposta, meno ampia nell'individuare i costi
indeducibili una volta che ha stabilito quale sia il presupposto
d'imposta; che tutte le imposte, che non gravino sul reddito o che
non ne sia prevista la rivalsa, sono deducibili ai sensi dell'art.
99, comma 1, del testo unico.
Concludeva l'appellante con un'ampia memoria illustrativa,
allegando sei ordinanze di Commissioni tributarie che si erano
pronunciate sugli stessi dubbi di costituzionalita' qui sollevati e
che avevano rimesso gli atti alla Corte costituzionale ritenendoli
non manifestamente infondati e rilevanti nel caso di specie.
Nell'udienza di discussione, dopo l'esposizione del relatore, le
Parti hanno ribadito le rispettive tesi.
Motivi della decisione
1. - Merita innanzi tutto affrontare una possibile preclusione
all'esame completo dei dubbi di costituzionalita' sollevati
dall'appellante. Pur ritenendo che i dubbi di costituzionalita' della
norma che dichiara l'IRAP indeducibile sia nella sua interezza, sia
limitatamente alla quota che colpisce le spese per prestazioni di
lavoro (e, con riferimento, ad altre societa', gli interessi
passivi), possono essere sollevati anche dopo l'entrata in vigore
dell'art. 6, d.l. n. 185/2008, che ha solo attenuato la portata
dell'indeducibilita', lasciando inalterati gli eventuali vizi di
legittimita' dell'art. 1, d.lgs. n. 546/1997, non c'e' dubbio che il
giudice, davanti al quale tali dubbi siano stati sollevati, deve
farsi carico di prendere in esame tutte le norme che disciplinano il
caso rilevando, anche autonomamente, eventuali dubbi di
costituzionalita' (o preclusioni), al di la' delle ristrette
prospettazioni delle parti litiganti.
La critica mossa dalla Meliorfactor alla nuova norma di deduzione
forfetaria non costituisce domanda nuova, giacche' la domanda
originaria non e' stata scalfita nel quantum e nella causa; comunque
tale critica puo' essere esaminata dal giudice indipendentemente da
una richiesta di parte.
2. - Occorre anche, almeno in parte, prescindere dalla richiesta
dell'appellante, secondo cui l'esistenza di sei ordinanze di
rimessione alla Corte sulla non manifesta infondatezza
dell'indeducibilita' dell'IRAP dall'imponibile IRES - limitatamente
alle spese per prestazioni di lavoro (e quindi non solo al mero costo
di lavoro dipendente) e (tema in questa vertenza non rilevante) agli
interessi passivi al netto di quelli attivi, sorretta da copiosa
dottrina -costituirebbe per se' oggettivamente situazione sufficiente
per ritenere i dubbi non manifestamente infondati.
Pur condividendo in larga misura le argomentazioni sviluppate
dalle sei ordinanze, che affrontano gli stessi temi dibattuti nella
presente causa, e dalla dottrina citata dall'appellante sui dubbi di
costituzionalita' dell'art. 1, comma 2, d.lgs. n. 546/1997, anche
dopo l'introduzione dell'art. 6, d.l. n. 185/2008, che ne ha limitato
la portata, questo Giudice ritiene, essendo soggetto solo alla legge,
di dovere compiere un'analisi autonoma della disciplina alla luce
degli invocati articoli della Costituzione.
3. - Prima di vagliare i dubbi di costituzionalita' con
riferimento agli articoli 3, 53 e 35 Cost., questo Giudice deve farsi
carico, anche in relazione a temi emersi nel contraddittorio fra le
Parti ed esaminati dal Giudice di prima istanza, di affrontare tre
questioni.
La prima questione verte sulla discrezionalita' del legislatore
nel determinare quali costi debbano essere deducibili dal reddito
d'impresa e, in generale, quali debbano essere i componenti attivi o
passivi di un determinato imponibile.
Occorre qui distinguere due fattispecie: quella dell'istituzione
di nuovi tributi e quella della determinazione dei componenti
positivi e negativi di tributi una volta che essi siano stati
istituiti.
Nella prima fattispecie il legislatore gode di ampia
discrezionalita' nella determinazione dei singoli fatti espressivi di
capacita' contributiva, elevati a presupposto del tributo, col solo
limite di non sconfinare nell'arbitrio e nell'irragionevolezza.
Tuttavia nel caso di specie non si contesta il presupposto istitutivo
ne' dell'IRAP, ne' dell'IRES.
Nella seconda fattispecie - determinazione degli elementi che
concorrono alla formazione della base imponibile di un'imposta di cui
sia stato gia' indicato il presupposto - la discrezionalita' del
legislatore soffre vincoli maggiori. Egli deve non solo non
sconfinare nell'arbitrio o nell'irragionevolezza, ma anche rispettare
i limiti impostigli dal «presupposto d'imposta», pena la violazione
del principio di capacita' contributiva. In altre parole il
legislatore, una volta stabilito che determinati fatti economici sono
rivelatori di capacita' contributiva e qualificato i medesimi quali
«presupposto d'imposta», peccherebbe di incoerenza e quindi di
arbitrarieta' se, sconfessando se stesso, imponesse la costruzione di
una base imponibile che si ponesse in contrasto col presupposto
d'imposta da lui stesso stabilito.
Per scendere nel caso concreto che qui interessa, il legislatore
non e' del tutto libero nel determinare quali siano i costi
deducibili dall'imponibile IRES, in quanto l'art. 72, d.lgs. n.
917/86, stabilisce che presupposto dell'imposta sul reddito delle
societa' e' il possesso di un reddito, piu' precisamente di un
«reddito complessivo netto» (art. 75, comma 1). Ne consegue che ,la
tassazione (totale o parziale) dei fattori di produzione «costi del
lavoro e dei capitali presi a mutuo» puo' essere consentita nel caso
dell'IRAP, ma non dell'IRES, rilevando negativamente il fatto che
nella determinazione dell'imponibile IRES tali costi sono in prima
battuta deducibili per intero e poi, attraverso l'indeducibilita'
dell'IRAP, ripresi parzialmente a tassazione.
Pertanto il legislatore, una volta individuato nell'esercizio dei
suoi poteri discrezionali, senz'arbitrio e irragionevolezza, il
presupposto del tributo quale espressione di capacita' contributiva,
non puo' smentirsi e quindi travalicare il limite che egli stesso si
e' posto.
Il legislatore, tuttavia, ha indubbiamente il potere di escludere
dalla deduzione alcuni componenti negativi di reddito effettivo;
l'indeducibilita', totale o parziale, puo' pero' essere sancita solo
nei confronti di costi che presentino elementi di incertezza
nell'inerenza o nella determinazione oppure fondati pericoli di
coprire l'elusione o l'evasione o quando il loro sostenimento non e'
coerente con meritevoli interessi di politica economica. Non puo' mai
essere, quindi, dichiarato indeducibile, neanche parzialmente, il
costo di un fattore ordinario certo ed essenziale per la produzione
del reddito, quali sono le spese per prestazioni di lavoro, pena la
violazione (almeno) del principio di capacita' contributiva, dovendo
sempre sussistere una ragione, ovvero un rapporto, fra novella
ricchezza e prelievo impositivo: pertanto, ai fini dell'imposta
personale, puo' e deve essere colpito solo il reddito che sia al
netto di tutti i costi certi ed ordinari relativi alla sua
produzione.
4. - La seconda questione verte sulla discrezionalita' del
legislatore, una volta che ha individuato i componenti attivi e
passivi di un imponibile, di stabilirne la tassazione o la
deducibilita' in via forfetaria.
L'art. 6, d.l. n. 185, ha stabilito che «e' ammesso in deduzione
... un importo pari al 10% dell'IRAP forfetariamente riferita
all'imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e
degli oneri assimilati ... ovvero delle spese per il personale
dipendente e assimilato».
Il legislatore ordinario, quindi, di fronte ai manifestati dubbi
di costituzionalita' sull'indeducibilita' dell'IRAP, ha introdotto
una norma che si prefigge la deduzione forfettaria dal reddito
dell'IRAP pagata sui costi di lavoro dipendente e sugli interessi
passivi.
La Consulta ha affermato che le presunzioni tributarie non sono
affette da «illegittimita' costituzionale, purche' si fondino su ...
fatti reali, quand'anche difficilmente accertabili, idonei a
conferire all'imposizione una base non fittizia» (sentenza 26 marzo
1980, n. 42), e che esse, «intanto possono legittimamente operare
quali rivelatrici di ricchezza in quanto restino collegate in qualche
modo a elementi concreti di redditivita' ancorche' di non semplice
accertamento. In altri termini, l'applicazione del tributo che ne
deriva non puo' riposare su basi del tutto incontrollabili per i fini
che si ripropongono, quando non addirittura fittizie» (sent. 11 marzo
1991, n. 103), giacche' «le presunzioni, per potere essere
considerate in armonia col principio della capacita' contributiva
sancito dall'art. 53 della Costituzione, debbono essere confortate da
elementi concreti che le giustifichino razionalmente» (sent. 28
luglio 1976, n. 200), soprattutto quando la presunzione e' assoluta e
non ammette quindi prova contraria.
La forfetizzazione dei costi, quindi, puo' essere uno strumento
per consentire al fisco e al contribuente di accertarli con maggiore
correttezza e facilita', nel rispetto del principio di certezza del
diritto. Si deduce quindi che la determinazione forfettaria di un
reddito imponibile o di un costo deducibile non consente al
legislatore di allontanarsi in misura rilevante dalla realta'
reddituale.
La deduzione dall'imponibile IRES del 10% pagata, quale
alternativa alla deduzione del 5,25% delle spese per prestazioni di
lavoro, non fondandosi su alcun collegamento aritmetico o logico,
diretto o indiretto, sia pur vago, fra deduzione forfetaria e
deduzione analitica, non vale a dissipare i suddetti dubbi, ma anzi
fa cadere in sospetto di incostituzionalita' anche la norma
sopravvenuta.
Concludendo sul punto, il forfait operato dal legislatore, anche
prescindendo dai limiti quantitativi, pare arbitrario, mancando
qualsiasi collegamento con la realta' che si vuole forfetizzare.
5. - La terza questione che deve essere affrontata concerne la
deducibilita' di imposte da altre imposte.
Il principio generale dell'indeducibilita', affermato dalla
Finanza, e' esatto, ma solo per le imposte sul reddito e per le quali
e' prevista la rivalsa (art. 99, comma 1, tuir); non riguarda quindi
l'IRAP che, come insegna la Corte costituzionale (sent. n. 156/2001),
non e' un'imposta sul reddito. Ed infatti, senza l'art. 1 del d.lgs.
n. 446 e l'art. 6 del d.l. n. 185, che hanno l'effetto,
rispettivamente, di escludere e di limitare la deducibilita'
dell'IRAP dal reddito d'impresa, l'IRAP sarebbe deducibile col
criterio di cassa.
A tale rilevo, gia' evidenziato dall'appellante, si aggiunge
un'ulteriore considerazione. A ben vedere il tema dibattuto - in
sostanza, e quindi sotto l'aspetto che piu' rileva sul piano
costituzionale - non e' la deduzione di una quota di IRAP dal reddito
d'impresa, ma di una quota delle spese per prestazioni di lavoro, per
cui il problema dell'indeducibilita' delle imposte quale principio
generale del nostro sistema si rivela, in questo caso, un falso
problema.
6. - Risolte le questioni sopra esposte e quindi eliminati gli
ostacoli posti assiomaticamente alla prospettazione di dubbi di
costituzionalita' sulla indeducibilita' dell'IRAP per la quota
afferente le spese per prestazioni di lavoro, o meglio alla
deducibilita' dal reddito d'impresa di tali spese nella loro
interezza e non solo nella misura del 94.75%, occorre convenire sulla
non manifesta infondatezza dei dubbi su accennati, sollevati dalla
Meliorfactor, che questo giudice fa propri.
6.1. Principio di capacita' contributiva.
L'art. 53 stabilisce che il concorso dei cittadini alle spese
erariali deve avvenire «in ragione» della loro capacita'
contributiva; occorre cioe' che sussista una «ragione» o un
«rapporto» fra ricchezza, in qualsiasi forma delineata, ed entita'
dell'imposta. La capacita' contributiva colpita dalle varie imposte,
pur non assumendo univoco valore in ciascuna legge impositiva, deve
essere obiettivamente valutabile e determinata attraverso la
fissazione del c.d. presupposto d'imposta. Orbene il presupposto
dell'IRES e' il possesso di un reddito netto (art. 75, comma 1), ma,
a causa dell'indeducibilita' dell'IRAP, netto non e', in quanto viene
aumentato del 5,25% (4,9% dal 2008), calcolato su un rilevante
fattore della produzione: le spese per prestazioni di lavoro (art. 95
tuir). Tale fattore diventa pertanto deducibile solo nella misura del
94,75% (95,10% a partire dal 2008).
L'aumento della base imponibile del reddito d'impresa, in misura
pari all'IRAP indeducibile sulle spese per prestazione di lavoro,
provoca l'imposizione di una novella ricchezza parzialmente
inesistente per l'aggiunta dell'imposta calcolata sul suddetto
componente negativo di reddito. Cio' non e' consentito in quanto il
legislatore, avendo fissato quale presupposto dell'imposta personale
il possesso di un reddito netto, non puo' smentirsi e, disattendendo
la ratio del tributo senza un'apprezzabile giustificazione, colpire
con quell'imposta un reddito maggiore.
6.2 Principio di uguaglianza.
A parita' di reddito imponibile, il diverso peso dell'IRES fra
due imprese deve avere una causa ragionevole, altrimenti la
diversita' diventa irrazionale. In conseguenza dell'indeducibilita'
dell'IRAP, un'impresa, a parita' di reddito imponibile con altre
imprese, e' colpita dall'IRES piu' di quelle, se, nella composizione
del suo reddito, le spese per prestazioni di lavoro (oltre ai
capitali presi a mutuo) concorrono in misura maggiore che in altre;
cio' non trova una giustificazione plausibile, ne' nelle norme di
legge, ne' nei principi dell'economia, ne' in finalita' politiche
incentivanti o disincentivanti.
Oltretutto e' irrazionale prima dedurre un costo al 100% e poi
aggiungervi il 5,25 (o il 4,9) per cento.
6.3 Principio di tutela del lavoro.
L'indeducibilita' dell'IRAP si traduce nella deducibilita' del
costo del lavoro limitata al 95,75% (successivamente al 96,1%) e
quindi in una penalizzazione nel ricorso al «lavoro» quale fattore di
produzione. E' evidente, infatti, che nelle imprese libere di
scegliere fra l'impiego di mano d'opera o di robots la deducibilita'
del costo del lavoro nella misura del 94,75% fungera' da disincentivo
rispetto all'alternativa di una robotizzazione che comporterebbe il
sostenimento di costi deducibili al 100% attraverso quote di
ammortamento delle immobilizzazioni acquistate.
7. - Lo scioglimento dei dubbi di costituzionalita' si presenta
rilevante nella presente causa in quanto, secondo quanto indicato
dalla Meliorfactor e non contestato dall'Agenzia, in caso di rimborso
analitico del 33% del 5,25% delle spese per prestazioni di lavoro,
pagato negli anni 2004-2006, l'importo da rimborsare ascende ad
€ 51.544, mentre in caso di rimborso forfetario ai sensi del
menzionato art. 6, d.l. n. 185, ad € 23.504.
E' evidente quindi che lo scioglimento dei dubbi e' pregiudiziale
per l'accoglimento della domanda giudiziale.
Alla luce delle considerazioni su esposte, questo Collegio
ritiene che la questione di legittimita' costituzionale dell'art. 1,
comma 2, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, parzialmente modificato
dall'art. 6, d.l. 29 novembre 2008, n. 185, convertito in legge 28
gennaio 2009, n. 2, per contrasto con gli articoli 3, 53 e 35 Cost.,
non sia manifestamente infondata sia rilevante ai fini della
decisione della presente e anche dopo l'entrata in vigore dell'art. 6
del d.l. 28 novembre 2008, n. 185, convertito in legge n. 2 del 28
gennaio 2009.